現(xiàn)在是2024/12/26 3:39:06
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每逢歲末年初,咨詢跨年度涉稅事項(xiàng)處理問(wèn)題的納稅人就會(huì)增多。其中咨詢頻率高、具有普遍性的問(wèn)題包括:成本費(fèi)用當(dāng)年未取得發(fā)票能否扣除;稅前扣除憑證有哪些類型;怎樣判斷費(fèi)用的所屬期;對(duì)于跨年度支出或扣除憑證,其稅會(huì)處理是否存在差異。
問(wèn)題一:
成本費(fèi)用當(dāng)年未取得發(fā)票能否扣除
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第34號(hào),以下簡(jiǎn)稱“34號(hào)公告”)規(guī)定,企業(yè)當(dāng)年度實(shí)際發(fā)生的相關(guān)成本、費(fèi)用,由于各種原因未能及時(shí)取得該成本、費(fèi)用的有效憑證,企業(yè)在預(yù)繳季度所得稅時(shí),可暫按賬面發(fā)生金額進(jìn)行核算;但在匯算清繳時(shí),應(yīng)補(bǔ)充提供該成本、費(fèi)用的有效憑證?!秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法〉的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第28號(hào),以下簡(jiǎn)稱“28號(hào)公告”)進(jìn)一步明確,企業(yè)真實(shí)且實(shí)際發(fā)生的支出,應(yīng)當(dāng)取得而未取得憑證,或者雖然取得但取得的憑證不符合規(guī)定的,應(yīng)當(dāng)在企業(yè)所得稅匯算清繳期結(jié)束前取得合法合規(guī)的有效憑證。也就是說(shuō),如果跨年度支出、費(fèi)用真實(shí)發(fā)生,且在匯算清繳期結(jié)束前取得合法合規(guī)的有效憑證,企業(yè)可以進(jìn)行扣除。
實(shí)踐中,也確實(shí)存在因不可抗力導(dǎo)致無(wú)法取得合法合規(guī)憑證的情況。對(duì)此,根據(jù)28號(hào)公告規(guī)定,企業(yè)在補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)發(fā)票、其他外部憑證過(guò)程中,因?qū)Ψ阶N、撤銷、依法被吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照、被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為非正常戶等特殊原因無(wú)法補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)發(fā)票、其他外部憑證的,憑相關(guān)資料證實(shí)支出真實(shí)性后,其支出允許稅前扣除。這些資料包括:無(wú)法補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)發(fā)票、其他外部憑證原因的證明資料(包括工商注銷、機(jī)構(gòu)撤銷、列入非正常經(jīng)營(yíng)戶、破產(chǎn)公告等證明資料);相關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)的合同或者協(xié)議;采用非現(xiàn)金方式支付的付款憑證;貨物運(yùn)輸?shù)淖C明資料;貨物入庫(kù)、出庫(kù)內(nèi)部憑證;企業(yè)會(huì)計(jì)核算記錄以及其他資料。
舉例來(lái)說(shuō),A公司在2021年11月與供貨單位甲公司簽訂價(jià)值10萬(wàn)元的購(gòu)貨合同,A公司通過(guò)支票方式付款后不久,收到這批貨物并驗(yàn)收入庫(kù)。然而,甲公司一直未向A公司開(kāi)具發(fā)票。進(jìn)入2022年,2021年度企業(yè)所得稅匯算清繳開(kāi)始,A公司再次要求甲公司開(kāi)具發(fā)票時(shí),才發(fā)現(xiàn)甲公司已被市場(chǎng)監(jiān)管部門吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照,無(wú)法開(kāi)具發(fā)票。此時(shí),A公司應(yīng)及時(shí)收集市場(chǎng)監(jiān)管部門出具的行政處罰公示、雙方簽訂的購(gòu)銷合同、銀行對(duì)賬單、商品驗(yàn)收入庫(kù)憑證以及會(huì)計(jì)核算記錄等資料,并憑這些資料進(jìn)行扣除。
問(wèn)題二:
跨年度稅前扣除憑證有哪些類型
實(shí)踐中,有些企業(yè)的財(cái)稅人員不清楚稅前扣除有效憑證的類型,以為僅包括發(fā)票,導(dǎo)致在收集跨年度扣除憑證時(shí)產(chǎn)生疏漏。
實(shí)際上,按照來(lái)源不同,稅前扣除憑證分為內(nèi)部憑證和外部憑證。內(nèi)部憑證一般為企業(yè)按照國(guó)家會(huì)計(jì)法律、法規(guī)等相關(guān)規(guī)定填制和使用的,用于成本、費(fèi)用、損失和其他支出核算的會(huì)計(jì)原始憑證,例如企業(yè)支付員工工資的工資表、差旅費(fèi)報(bào)銷單、材料入庫(kù)單等會(huì)計(jì)原始憑證,均為內(nèi)部憑證。外部憑證為企業(yè)在發(fā)生經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和其他事項(xiàng)時(shí),從其他單位、個(gè)人取得的用于證明其支出發(fā)生的憑證,包括但不限于發(fā)票(包括紙質(zhì)發(fā)票和電子發(fā)票)、財(cái)政票據(jù)、完稅憑證、收款憑證、分割單等。
外部憑證取得的來(lái)源,較常見(jiàn)的包括:企業(yè)發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為,取得對(duì)方開(kāi)具或由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的發(fā)票;或向行政事業(yè)單位支付的款項(xiàng),取得財(cái)政部門監(jiān)制的票據(jù)。若既未發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為,也未支付行政事業(yè)性款項(xiàng),如企業(yè)之間或企業(yè)與自然人之間的賠償,如果該賠償金的支出與公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān),可以憑法院的判決文書(shū)和收款方開(kāi)具的收據(jù)作為扣除憑據(jù)。
值得一提的是,實(shí)踐中有的企業(yè)會(huì)發(fā)生金額較小的零星業(yè)務(wù),可能因?qū)Ψ綖榱鲃?dòng)商販、交易金額較小,或者交易發(fā)生在偏遠(yuǎn)地區(qū)等客觀原因,導(dǎo)致無(wú)法代開(kāi)發(fā)票。對(duì)于這種情況,根據(jù)28號(hào)公告規(guī)定,對(duì)方為依法無(wú)須辦理稅務(wù)登記的單位或者從事小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的個(gè)人,其支出以稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證。也就是說(shuō),在這種情況下,可以憑收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證。相關(guān)企業(yè)的財(cái)稅人員在收集跨年度憑證時(shí),對(duì)于這類憑證也可以多加留意,減少疏漏。不過(guò)需要注意的是,這類交易的收款憑證應(yīng)載明收款單位名稱、個(gè)人姓名及身份證號(hào)、支出項(xiàng)目、收款金額等相關(guān)信息。
問(wèn)題三:
怎樣判斷費(fèi)用的所屬期
實(shí)踐中,企業(yè)財(cái)稅人員常遇到相關(guān)支出確認(rèn)時(shí)間的判斷問(wèn)題,特別是對(duì)于跨年度的費(fèi)用,有些財(cái)稅人員不清楚如何準(zhǔn)確判斷其所屬年份,導(dǎo)致產(chǎn)生了不必要的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
根據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定,企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的計(jì)算,以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則,屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用,不論款項(xiàng)是否收付,均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用;不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用,即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付,均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。據(jù)此,企業(yè)財(cái)稅人員應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確把握權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和“當(dāng)期”的要求,準(zhǔn)確判斷跨年度費(fèi)用的所屬期。
例如,2021年1月,D公司為了開(kāi)展經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù),租賃了乙公司的房屋。但由于資金周轉(zhuǎn)困難,D公司無(wú)法支付2021年度的房屋租金,經(jīng)與乙公司協(xié)商,約定2022年1月再支付,屆時(shí)乙公司再向D公司開(kāi)票。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,D公司雖然2021年未支付租金,但是該部分支出所屬年度仍為2021年。
在進(jìn)行扣除時(shí),根據(jù)34號(hào)公告規(guī)定,D公司暫時(shí)未取得稅前扣除憑證,可在預(yù)繳申報(bào)時(shí),暫按賬面發(fā)生金額進(jìn)行核算;倘若2021年度企業(yè)所得稅匯算清繳結(jié)束時(shí),D公司仍未取得合法合規(guī)的憑證,則該租金不得稅前扣除;倘若在以后年度D公司取得符合規(guī)定的憑證,做出專項(xiàng)申報(bào)及說(shuō)明后,該租金支出可以追補(bǔ)至該支出發(fā)生年度稅前扣除,但追補(bǔ)年限不得超過(guò)5年。
問(wèn)題四:
跨年度支出或扣除憑證,是否存在稅會(huì)差異
跨年度支出或扣除憑證的稅會(huì)差異問(wèn)題,是近期納稅人咨詢度較高的另一個(gè)問(wèn)題。
根據(jù)會(huì)計(jì)法相關(guān)規(guī)定,除結(jié)賬和更正錯(cuò)賬的記賬憑證可以不附原始憑證外,其他記賬憑證必須附有原始憑證。據(jù)此來(lái)看,稅法規(guī)定和會(huì)計(jì)規(guī)定對(duì)于憑證的要求基本一致,因而在憑證要求中一般不存在稅會(huì)差異。不過(guò),在對(duì)支出費(fèi)用的具體處理上,稅法和會(huì)計(jì)規(guī)定中可能存在處理口徑不一致的情況,帶來(lái)稅會(huì)差異。
例如,F公司2021年11月購(gòu)買了一臺(tái)設(shè)備,價(jià)值300萬(wàn)元,按照會(huì)計(jì)處理要求,F公司憑該設(shè)備發(fā)票計(jì)入“固定資產(chǎn)”科目,秉持謹(jǐn)慎性原則按直線法計(jì)提折舊。假設(shè)該設(shè)備的稅法與會(huì)計(jì)要求最低折舊年限一致均為5年,且預(yù)計(jì)凈殘值為0,那么,影響當(dāng)期損益的為當(dāng)年計(jì)提的折舊金額60萬(wàn)元(300÷5,假設(shè)不考慮投入使用月份問(wèn)題)。
而稅法上規(guī)定,單位價(jià)值不超過(guò)500萬(wàn)元的,允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除,這樣就會(huì)產(chǎn)生遞延所得稅差異。假設(shè)F公司采購(gòu)的該設(shè)備于2021年12月達(dá)到預(yù)計(jì)使用狀態(tài)并投入使用,在會(huì)計(jì)處理上,2021年計(jì)提該項(xiàng)固定資產(chǎn)折舊為5萬(wàn)元,而在稅務(wù)處理上一次扣除300萬(wàn)元,那么企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額調(diào)減295萬(wàn)元。(注:這個(gè)例子很糟糕,設(shè)計(jì)不合理,以至于出現(xiàn)了嚴(yán)重錯(cuò)誤,根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于設(shè)備、器具扣除有關(guān)企業(yè)所得稅政策執(zhí)行問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第46號(hào))第二條的規(guī)定,固定資產(chǎn)在投入使用月份的次月所屬年度一次性稅前扣除;本例中F公司于2021年12月投入使用該設(shè)備,則應(yīng)于2022年1月所屬的年度,即2022年度,一次性稅前扣除。)
再比如,H公司2021年發(fā)生了一筆業(yè)務(wù)招待餐飲支出,并取得了相應(yīng)的餐費(fèi)發(fā)票。在會(huì)計(jì)處理上,一般應(yīng)將發(fā)票作為原始憑證記錄企業(yè)發(fā)生的支出,計(jì)入“管理費(fèi)用”科目,在計(jì)算利潤(rùn)總額時(shí)影響當(dāng)期損益。但按照稅法規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出,按照發(fā)生額的60%在稅前扣除,但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5‰,這樣一來(lái)會(huì)產(chǎn)生永久性差異。對(duì)此,企業(yè)財(cái)稅人員應(yīng)在企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表A105000《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》的第15行“(三)業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出”的第3列調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
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